مالیات یکی از هزینه‌هایی است که شهروندان به دولت می‌پردازند. میزان مالیات بر اساس قوانین مختلف تعیین و به موجب برگ تشخیص مالیات به اطلاع مودی می‌رسد. مودی ممکن است به میزان مالیات تعیین شده اعتراض داشته باشد.

یکی از بالاترین مراجعی که صلاحیت رسیدگی به این اعتراض را دارد، دیوان عدالت اداری است. در ادامه در گفت‌وگو با کارشناسان به بررسی صلاحیت دیوان عدالت اداری در رسیدگی به اعتراضات مالیات می‌پردازیم.

برخورد با تجاوز مقامات اجرایی از قوانین

عضو هیات علمی دانشکده حقوق و علوم‌سیاسی دانشگاه علامه‌طباطبایی درباره نقش کلی دیوان عدالت اداری در حل اختلافات مردم با دستگاه‌های دولتی توضیح می‌دهد: پیش از انقلاب اسلامی در سال ۱۳۳٩، قانون تاسیس شورای دولتی به تصویب رسید ولی هیچ گاه اجرا نشد و همواره در کتاب های مرجع حقوقی از آن به عنوان مثال بارز قانون متروک یاد می‌کنند.

دکترمحمدرضا ویژه ادامه می‌دهد: پس از انقلاب اسلامی، این دغدغه وجود داشت که در صورت تجاوز مقام‌های اجرایی از قوانین مصوب مجلس شورای اسلامی و حدود مقرر توسط قانون‌گذار چه باید کرد؟ اصول 126، 170 و 173 قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران پاسخ‌های مطلوب به این دغدغه بودند، نظارت دیوان عدالت اداری که وفق اصول 170 و 173 انجام می‌گیرد تصریح تاسیس دیوان عدالت اداری، به عنوان مرجع تظلمات اداری، موجب شد تا برای نخستین‌بار در تاریخ حقوق ایران مرجعی عالی به تخلفات مراجع اداری رسیدگی کند.

حوزه‌ صلاحیت گسترده‌ دیوان عدالت اداری در ماده 11 قانون مصوب 1360 و ماده 13 قانون مصوب سال 1385 که مراجع گوناگون شبه ‌قضایی را در بر می‌گیرد، دلالت بر عزم قانون‌گذار برای نظارت بر قانون‌مداری مقررات و تصمیم‌های اجرایی دارد. علاوه بر این، تاسیس دیوان عدالت اداری پاسخ به دغدغه‌ خروج قوه مجریه از حدود مقرر در قوانین عادی بود زیرا گاه دیده می‌شد که مقام‌های اجرایی در وضع مقررات اجرایی و تفسیرهای خویش از قوانین عادی از حدود مقرر خارج می‌شدند. نهاد دیوان عدالت اداری این امکان را برای شهروندان فراهم می‌آورد تا از اجرای این‌گونه مقررات جلوگیری شود.

نقش دیوان عدالت در عادلانه‌تر شدن مالیات‌ها

این حقوقدان در پاسخ به این سوال که جایگاه دیوان در حل اختلافات مالیاتی کجاست؟ توضیح می‌دهد: سازمان امور مالیاتی کشور به دلیل نقش کلیدی در روابط مالی دولت و مردم از سویی باید منافع عمومی را در اخذ مالیات لحاظ کند و از سوی دیگر امنیت حقوقی شهروندان را تضمین کند. در تضمین امنیت حقوقی شهروندان مسئله مهم آن است که وضعیت حقوقی مودی مالیاتی که به موجب قانون تعیین و پیش‌بینی شده است توسط مامور اداری یا مرجع مالیاتی مخدوش نشود. محور بحث در همین مقوله است یعنی تامین امنیت حقوقی مودیان مالیاتی.

ویژه سپس به مفهوم دولت حقوقی اشاره می‌کند و در مورد آن توضیح می‌دهد: در باره بخش اول پرسش شما باید اذعان داشت که قانون‌مداری رکن اصلی دولت حقوقی است. دولت حقوقی به معنای دولتی است که محاط یا محصور به هنجارهای حقوقی است و در نتیجه تمامی اعمال دولت باید در چارچوب این هنجارها قرار گیرد. بدین معنا که در بیشتر موارد باید منطبق با هنجارهای فوق باشند. اصل قانون‌مداری تبعیت اعمال اداری و مقررات اجرایی را از هنجارهای مندرج در قوانین در بر دارد.

این حقوقدان معتقد است: در زمینه قانون‌مداری و جنبه‌های مختلف آن باید بگویم که قانون‌مداری در دو جنبه اهمیت فراوان می‌یابد: از سویی، در جنبه‌ شکلی، مقام اداری باید در اتخاذ تصمیم اداری از صلاحیت لازم برخوردار باشد. می‌دانیم که در حقوق عمومی، از جمله حقوق مالیاتی، اصل بر عدم صلاحیت است و وجود صلاحیت نیازمند تصریح قانونی است. به علاوه، در قانون‌مداری شکلی رعایت تشریفات قانونی نیز اهمیت فراوانی دارد زیرا برای انجام عمل اداری رعایت شرایط مذکور در قانون ضروری است.

در این میان قانون‌مداری شکلی، یعنی اعمال صلاحیت در حدود قانونی، از اهمیت بیشتری برخوردار است. در این جنبه، اعمال صلاحیت، یعنی اجرای تکالیف و اعمال اختیارات، توسط ماموران و مراجع اداری باید منطبق با قانون باشد. همچنین، تصمیم‌های مراجع شبه قضایی نیز باید از همین اصل تبعیت کنند. در این میان ماموران و مراجع مالیاتی از اهمیت خاصی برخوردارند: از سویی، حقوق مودیان مالیاتی باید رعایت شود و قوانین مالیاتی باید این حق‌ها را تضمین و ماموران و مراجع فوق باید آن‌ها را حمایت موثر کنند و از سوی دیگر، به لحاظ حفظ منافع عمومی و جایگاه مراجع مالیاتی در تامین این منافع نظارت موثر و دقیق در این خصوص ضروری است. ویژه جنبه‌ دوم اصل قانون‌مداری را جنبه ماهوی آن می‌داند که به قانون‌مداری عمل یا تصمیم اداری ارتباط می‌یابد بدین معنا که خود عمل یا تصمیم باید منطبق با قانون باشد. در این زمینه نیز تصمیم‌ها و آرای مالیاتی باز هم باید منطبق با قوانین مربوطه باشند که به جای خود از اهمیت فراوان برخوردار است.

نظارت بر مراجع و ماموران مالیاتی

عضو هیات علمی دانشکده حقوق دانشگاه علامه‌طباطبایی سپس به نحوه نظارت بر مراجع و ماموران مالیاتی اشاره می‌کند و توضیح می‌دهد: همان‌گونه که می‌دانیم نظارت بر مراجع و ماموران مالیاتی در دو صورت درونی و بیرونی مورد توجه قرار می‌گیرد. نظارت دیوان عدالت اداری نظارتی بیرونی است که بر ماموران و مراجع مالیاتی صورت می‌گیرد. منبع قانونی این نظارت را در بندهای 1 و 2 ماده 13 قانون دیوان عدالت اداری می‌توان یافت که نقش مهمی در جلوگیری از نقض موارد شکلی اصل قانون‌مداری (از باب صلاحیت و رعایت تشریفات قانونی) و گاه موارد ماهوی قانون‌مداری داشته است. دکتر ویژه در ادامه می‌گوید: نگرشی اجمالی به آرای هیات عمومی دیوان عدالت اداری می‌تواند زمینه‌های نظارت این مرجع بر قانون‌مداری ماموران و مراجع مالیاتی را مشخص کند و به یقین، نقش مهمی در پیشگیری این نقض توسط ماموران و مراجع مذکور در آینده خواهد داشت. یکی از وجوه مهم نظارت قضایی دیوان عدالت اداری نظارت بر قانون‌مداری شکلی مالیاتی یعنی نظارت بر صلاحیت‌ مراجع و ماموران مالیاتی و رعایت تشریفات قانونی توسط آن‌هاست. باید توجه داشت که نظارت بیرونی دیوان عدالت اداری بر موارد مذکور آثار فراوانی در کاهش تخلفات اداری و افزایش سلامت اداری در سازمان امور مالیاتی کشور به دنبال خواهد داشت. در موارد فوق، به نظر می‌رسد هیات عمومی دیوان عدالت اداری نظارت دقیقی را اعمال کرده است و در مجموع، عملکرد این مرجع را مطلوب می‌توان ارزیابی کرد.

شرایط طرح اختلاف مالیاتی در دیوان عدالت اداری

یک کارشناس حقوق اقتصادی در بررسی موضوع پیگیری حقوق مالیاتی در دیوان عدالت اداری توضیح می‌دهد: عالی‌ترین مرجع اداری و آخرین مرحله‌ای که مودی می‌تواند برای رسیدگی به اعتراضش به آن دل ببندد دیوان عدالت اداری است. امید عبدالهیان در مورد شرایطی که اختلاف مالیاتی در دیوان عدالت اداری طرح می‌شود توضیح می‌دهد: اگر پرداخت‌کننده مالیات یا همان مودی به برگ تشخیص مالیات در موعد قانونی اعتراض نکرده باشد و موجب قانونی جهت طرح موضوع در هیات حل اختلاف مالیاتی بدوی وجود نداشته باشد و برگ تشخیص مالیات منتهی به صدور برگ قطعی مالیات شده باشد، در این صورت به موجب بند 1 ماده 13 قانون دیوان عدالت اداری، مودی می‌تواند به عنوان اعتراض به تصمیم اداره مالیاتی در تشخیص مالیات مورد مطالبه، تقاضای رسیدگی در دیوان عدالت اداری کند. وی ادامه می‌دهد: بند 2 ماده 13 قانون مالیات‌های مستقیم هم در این خصوص قابل اشاره است که بر اساس آن رسیدگی به اعتراضات و شکایات از آرا و تصمیمات قطعی هیات‌های حل ‌اختلاف مالیاتی منحصرا از حیث نقض قوانین و مقررات یا مخالفت با ‏آن‌ها در صلاحیت دیوان عدالت اداری است. البته باید به این نکته هم اشاره کرد که مراجعی که در این بند مورد اشاره قرار گرفته‌اند جنبه حصری ندارند؛ منظور این است که هر مرجعی با خصوصیات مراجع اختصاصی اداری با هر عنوانی از قبیل کمیسیون، هیات شورا و ... که در خارج از سازمان قضایی تشکیل می‌شود؛ به جز در مواردی که به موجب قانون خاصی مستثنا شده است، تحت نظارت دیوان بوده و در صورت شکایت از آرای قطعی صادره از آنها مشمول صلاحیت دیوان در رسیدگی به آرای مراجع یاد شده هستند؛ در نتیجه رسیدگی به اعتراض به آرای قطعی سایر مراجع ذی ربط در حل و فصل اختلافات مالیاتی، مانند شورای عالی مالیاتی در صلاحیت دیوان عدالت اداری قرار دارد. این کارشناس حقوق اقتصادی ادامه می‌دهد: دیوان‌ عدالت اداری را باید عالی‌ترین مرجع شکلی حل اختلافات مالیاتی نام نهیم چراکه مرجع شکایت از آرای قطعی صادره از تمامی مراجع حل‌اختلاف مالیاتی است. همچنین بند قانونی فوق الذکر تصریح دارد که شکایت از آرای مراجع مندرج در آن و مراجع مشابه، تنها باید از حیث نقض قوانین و مقررات یا مخالفت با آن‌ها باشد؛ بنابراین در این‌جا رسیدگی دیوان منحصرا جنبه شکلی دارد؛ به این معنی که اگر شعبه دیوان عدالت اداری رای قطعی مراجع حل اختلاف مالیاتی را مطابق با قانون تشخیص نداده و فسخ کند، رسیدگی مجدد را به هیات دیگر یا شعبه دیگری محول می‌کند؛ مگر این که با فسخ رای مورد شکایت دیگر موضوعی برای رسیدگی باقی نماند و در هر صورت خود وارد رسیدگی در اصل موضوع نمی‌شود. رای دیوان عدالت اداری مگر در موارد خاص قطعی است. وی خاطرنشان می‌کند در صورتی که اجرای تصمیمات و اقدامات مراجع مالیاتی موجب ورود خسارت شود، شعبه‌ای که به اصل دعوا رسیدگی می‌کند، می‌تواند دستور موقت مبنی بر توقیف عملیات اجرایی تا تعیین تکلیف قطعی شکایت صادر کند.

تقدم و تاخر رسیدگی در دیوان عدالت و شورای عالی مالیاتی

این کارشناس حقوق اقتصادی خاطرنشان می‌کند: مودیان در مواردی که حق طرح شکایت در شورای عالی مالیاتی را دارند، بهتر است که آنها ابتدا از این حق خود استفاده کنند و اعتراض شکلی نسبت به رای مراجع اختصاصی اداری در سایر مراجع نافی صلاحیت دیوان عدالت اداری نخواهد بود. امید عبدالهیان در توضیح می‌گوید: دیوان از صلاحیت رسیدگی به آرای قطعی مطلق مراجع اختصاصی اداری «از حیث نقض قوانین و مقررات و یا مخالفت با آنها» برخوردار است، مگر در مواردی که به موجب قانون مستثنا شده باشد؛ بر همین اساس، دیوان عدالت اداری علاوه بر برخورداری از صلاحیت رسیدگی شکلی نسبت به آرای شعب شورای عالی مالیاتی، صلاحیت رسیدگی شکلی به شکایات از آرای قطعی هیات‌های حل اختلاف مالیاتی را داراست و محدودیت قانونی هم بر طرح دعوای همزمان از سوی مودی مالیاتی در دیوان و شورای عالی مالیاتی وجود ندارد. وی توصیه می‌کند: چون با توجه به اینکه در قانون برای مراجعه به دیوان مهلتی در نظر گرفته نشده است معترض می‌تواند طبق ماده 251 قانون مالیات‌های مستقیم تا یک ماه پس از صدور رای قطعی هیات‌های حل اختلاف مالیاتی نسبت به این آرا به شورای عالی مالیاتی شکایت کند و صلاحیت شورا در این باره شکلی است. همچنین؛ معترض می‌تواند همزمان از آرای هیات‌های حل اختلاف مالیاتی طبق بند 2 ماده 13 قانون دیوان عدالت اداری، به دیوان شکایت کند که رسیدگی دیوان نیز در این باره شکلی است. علاوه بر این موارد، برای معترض این امکان نیز وجود دارد که ابتدا به شورای عالی مالیاتی شکایت کند و حتی اگر شورای عالی مالیاتی بر علیه او رای صادر کرد از رای شورا به دیوان عدالت اداری شکایت کند.

با توجه به آنچه کارشناسان در گفت‌وگو با «حمایت» مورد تاکید قرار دادند، مودیان مالیاتی در پیگیری اعتراضات مالیاتی خود می‌توانند به دیوان عدالت اداری به عنوان عالی‌ترین مرجع رسیدگی اداری دل ببندند اما باید توجه داشت که رسیدگی دیوان جنبه شکلی دارد